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NULLA LA CARTELLA DI PAGAMENTO CON MOTIVAZIONE EQUIVOCA

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners - Studio Legale Tributario, da "Rivista di Diritto Bancario", 18 febbraio 2015.

È nulla la cartella di pagamento che contiene imprecisioni ed errori tali da non consentire al contribuente la verifica dell’iter logico-giuridico seguito dall’Amministrazione finanziaria per determinare l’ammontare dell’imposta. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione con sentenza del 4 febbraio 2015, n. 1952, conformemente al prevalente orientamento della giurisprudenza tributaria di legittimità (cfr., ex multis Cass. n. 374/2015; Cass. n. 8934/2014; Cass. n. 20211/2013; Cass. n. 4516/2012).
Con la pronuncia in commento, i Giudici di Piazza Cavour, intervenendo sulla nota questione dell’obbligo di motivazione degli atti impositivi notificati al contribuente dall’Agenzia delle entrate o dal Concessionario della riscossione, hanno affermato tout court che la cartella di pagamento è nulla, qualora non sia possibile verificare l’iter logico-giuridico su cui essa si basa, in quanto “l’equivocità della motivazione finisce per rendere la cartella di pagamento ‘inammissibilmente generica’ e, quindi, utilizzabile per qualsiasi fattispecie”.
Ciò, in considerazione di quanto disposto dall’art. 7, comma 1, dello Statuto dei diritti del contribuente - peraltro significativamente intitolato, come rilevato dalla stessa Suprema Corte, "Chiarezza e motivazione degli atti" -, il quale statuisce che "gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione".
La vicenda traeva origine dalla notifica di una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato, ex art. 36-bis del D.P.R. 600/73, con cui l’Ufficio procedeva alla rettifica della liquidazione operata sul modello 770/2001 da un sostituto d’imposta per redditi soggetti a tassazione separata. Il contribuente proponeva ricorso, eccependo la nullità della cartella di pagamento per difetto di motivazione, in quanto non risultava segnatamente indicato con certezza quale organo avesse materialmente operato il pagamento, quali fossero le annualità cui fare riferimento per il calcolo dell’imposta, quali i criteri in base ai quali era stata applicata l’aliquota media e quali le modalità di calcolo utilizzate.
I Giudici di primo grado accoglievano il ricorso, dichiarando la nullità della cartella impugnata per difetto di motivazione, e successivamente tale decisione veniva confermata anche dai Giudici di appello, sulla base della considerazione per la quale “erano state iscritte a ruolo imposte in misura superiore rispetto a quelle dichiarate e liquidate, non si evincessero con certezza chi fossero stati i sostituti di imposta che avevano proceduto alla presentazione del modello 770/2001, il periodo assoggettato a controllo, le annualità prese a riferimento per il calcolo dell’imposta, l’aliquota e le modalità di calcolo”.
L’Ufficio proponeva pertanto ricorso per cassazione per violazione di legge dell’art. 7, Legge n. 212/2000 e dell’art. 3, D.P.R. n. 602/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), cod. proc. civ., che veniva rigettato dalla Suprema Corte poiché la cartella di pagamento presentava “imprecisioni ed errori tali da non consentire al contribuente la verifica dell’iter logico-giuridico seguito dall’Agenzia delle Entrate o dal Concessionario della riscossione per determinare l’ammontare dell’imposta”.
In particolare, gli ermellini evidenziavano come, “oltre al dato decisivo dell’errore nell’indicazione delle annualità prese in considerazione per determinare l’aliquota media del biennio precedente …”, anche “l’equivocità della motivazione” della cartella aveva contribuito a renderla “inammissibilmente generica”, nella parte in cui si legge che “i dati sono stati desunti da dati esposti dal sostituto di imposta … e/o nel quadro RM del modello unico 2001 o nel quadro F del modello 730/2001”, tanto da lasciare al contribuente - “che per molteplici ragioni non potrebbe più avere a disposizione copia o riferimento del modello a suo tempo presentato, né può essere costretto ad ulteriori attività di ricerca per verificare la pretesa dell’ufficio impositore” - “l’incertezza circa il suo precedente comportamento”.
La soluzione cui pervengono i Giudici di Piazza Cavour consolida quel filone giurisprudenziale secondo cui è nulla la cartella di pagamento la cui motivazione sia equivoca (rectius, generica) e, quindi, tale da non consentire al contribuente la verifica dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'Amministrazione finanziaria.
Invero, la cartella di pagamento, quale tipico provvedimento esplicativo della volontà dell’Amministrazione finanziaria, è destinata ad incidere in via immediata ed unilaterale sulla sfera giuridica di un soggetto privato e, come tale, è necessario, ex lege, che la medesima sia dotata del contenuto motivazionale atto a fornire e garantire l’intelligibilità della pretesa tributaria, al fine di rendere edotto il contribuente dei motivi di fatto e di diritto, in base ai quali l’Ufficio ha avanzato la pretesa tributaria, così come previsto dall’art. 3, della Legge n. 241 del 1990.
Alla luce dei suesposti principi, appare dunque evidente come l’obbligo di indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'Amministrazione finanziaria sia ineludibile e, soprattutto, non surrogabile da una generica, quanto equivoca, motivazione, nel pieno rispetto del diritto di difesa del contribuente, che è costituzionalmente garantito dall’art. 24.

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STRUMENTI DI PIANIFICAZIONE E PROTEZIONE PATRIMONIALE

Collaborazione alla redazione del manuale “Strumenti di pianificazione e protezione patrimoniale”, Ipsoa, 18 novembre 2013.
La pratica professionale ha individuato diversi strumenti per tutelare i patrimoni personali dalle possibili “aggressioni”, non solo dovute a fenomeni esterni quali creditori, pubblici e privati, ma anche derivanti da fenomeni interni alla vita della persona fisica quali crisi familiari, passaggi generazionali, etc.
La pianificazione patrimoniale rappresenta un percorso virtuoso da attuare attraverso l’uso congiunto e sistematico di diversi istituti del diritto civile, da individuare in funzione delle particolari esigenze del soggetto interessato. La fattispecie civilistica, poi, deve essere armonizzata e resa compatibile con la norma fiscale, al fine di evitare inutili aggravi economici che potrebbero rendere meno efficiente la strategia disegnata. Il tutto, infine, deve essere reso coerente con la stringente normativa penale e la disciplina antiriciclaggio.
Il testo si propone di affrontare, in un contesto operativo ma all’interno di un inquadramento sistematico, tutti gli istituti tipici per adottare una efficace strategia di pianificazione e protezione patrimoniale, seguendone le evoluzioni interpretative della prassi e della giurisprudenza ed analizzandoli dal punto di vista fiscale. L’analisi della disciplina penale e di quella antiriciclaggio completa il quadro e mette in condizione il lettore di avere una panoramica completa ed esaustiva di tutti gli elementi

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OPERAZIONE ANTIECONOMICA: NON BASTA LA CONTABILITA' REGOLARE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario, da IPSOA Quotidiano, 19 luglio 2013.

Qualora l’Amministrazione finanziaria contesti l’antieconomicità di un’operazione, è onere del contribuente dimostrare la liceità fiscale della stessa ed il Giudice tributario non può, al riguardo, limitarsi a constatare la regolarità “cartacea” della documentazione contabile. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 14 giugno 2013, n. 14941, conformemente al prevalente orientamento della giurisprudenza tributaria di legittimità (cfr. Cass., sentenza 18 maggio 2012, n. 7871; Cass., sentenza 16 gennaio 2009, n. 951; Cass., sentenza 18 maggio 2007, n. 11599).
Con la pronuncia in commento, la Suprema Corte, intervenendo sulla nota questione della ravvisabilità di un indice di evasione e/o di elusione in caso di acquisto di beni fuori mercato, ha affermato tout court che “il contribuente imprenditore commerciale, al quale sia contestata dall'Erario l’antieconomicità di un’operazione posta in essere, è gravato dall’onere di provare la liceità fiscale dell’operazione ed il Giudice tributario non può, al riguardo, limitarsi a constatarne la regolarità cartacea. Infatti, qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente non attendibile, in quanto contrastante con i criteri della ragionevolezza, riguardo all'antieconomicità del comportamento del contribuente, è consentito al Fisco dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere minori costi
utilizzando presunzioni semplici ed obiettivi parametri di riferimento, con conseguente spostamento dell'onere della prova a carico del contribuente”.
La pronuncia consolida il filone giurisprudenziale inaugurato dalla Suprema Corte con sentenza del 18 maggio 2007, n. 11599, secondo cui l’onere di dimostrare la liceità fiscale di un’operazione, di cui l’Amministrazione finanziaria contesti l’antieconomicità, posta in essere da un contribuente che sia imprenditore commerciale spetta a quest’ultimo. A tal fine, non è sufficiente la regolare tenuta della contabilità per contrastare la contestazione di antieconomicità dell’operazione, ben potendo il Fisco dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate nonché desumere minori costi utilizzando presunzioni semplici e obiettivi parametri di riferimento, con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente.
Ne consegue che, una volta specificati gli indici di non attendibilità dei dati relativi ad alcune poste e denunciata la loro astratta idoneità a rappresentare una diversa capacità contributiva, null’altro il Fisco è tenuto a provare, se non quanto emerge dal procedimento logico fondato sulle risultanze esposte, mentre grava sul contribuente l’onere di dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate, soprattutto in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse, senza che si possa invocare l’apparente regolarità contrattuale e contabile, perché proprio una tale condotta è di regola alla base di documenti emessi per operazioni di valore di gran
lunga eccedente quello effettivo.
L’individuazione di comportamenti considerati dai verificatori fiscali come “non rispondenti” ai criteri di economicità, di norma utilizzati quali “bussola” per le scelte d’impresa, legittimerebbe pertanto la ravvisabilità di un indice di evasione o, perlomeno, di elusione, in quanto il raggiungimento di un utile economico costituisce la naturale finalità della gestione di un’attività d’impresa, e, quindi, alla luce del principio espresso dalla Suprema Corte, un ribaltamento dell’onere della prova sul contribuente. L’Amministrazione finanziaria non è tenuta dunque a provare alcunché se non quanto emerge dal procedimento accertativo, gravando invece sul contribuente l’onere di dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse.
La pronuncia dei Giudici di Piazza Cavour si pone in contrasto con il diverso orientamento della medesima giurisprudenza di legittimità (Cass., sentenza 10 dicembre 2010, n. 24957; Cass., sentenza 9 maggio 2002, n. 6599), che nega tout court, adottando una “diversa” linea interpretativa - favorevole ai contribuenti - il potere di sindacabilità delle scelte imprenditoriali. Tale potere troverebbe la propria fonte normativa nell’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973, che ne definisce le particolari ipotesi di applicazione. Al di fuori di tali ipotesi, a parere dello scrivente, non sarebbe pertanto possibile, per l’Amministrazione finanziaria, arrogarsi il diritto di interferire arbitrariamente nelle scelte d’impresa.

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GLI STUDI DI SETTORE RESTANO PRESUNZIONI SEMPLICI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario, da IPSOA Quotidiano, 8 luglio 2013

Le risultanze degli studi di settore hanno una natura meramente presuntiva e rappresentano esclusivamente un indicatore che evidenzia un possibile comportamento illecito del contribuente. La gravità, la precisione e la concordanza possono derivare unicamente dagli effetti del contraddittorio che l’Ufficio deve attivare obbligatoriamente a pena di nullità dell’accertamento.
È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione con sentenza del 7 giugno 2013, n. 14492, conformemente al prevalente orientamento della giurisprudenza tributaria di legittimità (Cass., sentenza 31 maggio 2013, n. 13773; Cass., sentenza 10 aprile 2013, n. 8706; Cass. SS.UU., sentenza 18 dicembre 2009, n. 26635).
Con la pronuncia in commento, la Suprema Corte ha affermato tout court che il giudice tributario, qualora ritenga raggiunta la prova circa l’attendibilità dei redditi dichiarati dal contribuente, è obbligato a motivare adeguatamente il proprio convincimento, dovendo valutare analiticamente sia gli elementi addotti dalla parte per giustificare il contestato scostamento dalle medie di settore, sia tenere in considerazione gli ulteriori elementi di anomalia che sono stati indicati dall’Agenzia delle Entrate a conferma delle risultanze dell’indagine ricostruttiva standardizzata.
Nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento con cui recuperava a tassazione ai fini IVA, IRAP e IRPEF presunti ricavi in nero relativi all’anno d’imposta 2003, in considerazione di un evidente scostamento tra quanto dichiarato dal contribuente rispetto allo studio di settore. Il contribuente ricorreva avverso l’atto impositivo ricevuto alla Commissione Tributaria Provinciale che accoglieva le doglianze del contribuente. L’Agenzia delle Entrate, soccombente in primo grado, impugnava la sentenza innanzi alla Commissione Tributaria Regionale che, in riforma della decisione emessa dai giudici di prime cure, annullava il predetto
atto impositivo, ritenendolo unicamente fondato sul contestato scostamento.
A questo punto, l’Ufficio portava la vicenda all’attenzione della Suprema Corte, la quale ha ritenuto che i giudici della Commissione Tributaria Regionale abbiano applicato erroneamente i principi di diritto enunciati dalle Sezioni Unite (cfr. Cass., sentenza del 18 dicembre 2009, n. 26635) in tema di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri e degli studi di
settore.
Secondo i Giudici di Piazza Cavour, alla luce dell’insegnamento del massimo consesso, il giudice del merito avrebbe dovuto valutare analiticamente, da un lato, gli elementi addotti dalla parte privata per giustificare il contestato scostamento dalle medie di settore, dall’altro, tenere in considerazione gli ulteriori elementi di anomalia indicati dall’Ufficio, a conferma dell’indagine ricostruttiva standardizzata. “Al contrario – scrivono gli Ermellini –, risulta dalla motivazione della pronuncia impugnata che il giudice del merito ha motivato il proprio convincimento con considerazioni vaghe e di puro stile, del tutto elusive delle concrete tematiche poste dalle parti e peculiarmente dei dati fattuali sui quali l’accertamento risulta fondato ovvero sui quali sono fondate le contestazioni di parte
contribuente”.
Ne consegue che l’accertamento emesso in base allo scostamento tra reddito dichiarato e reddito atteso dagli studi di settore è considerato presunzione semplice, in ossequio all’art. 2729 c.c., secondo cui “le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla prudenza del giudice, il quale non deve ammettere che presunzioni gravi, precise e concordanti” e, quindi, le fattispecie non stabilite dalla legge sono rimesse alla valutazione del giudice di merito (cfr. Corte costituzionale, sentenza n. 105/2003).
Gli studi di settore rappresentano esclusivamente degli indicatori di una possibile anomalia fiscale: i requisiti di gravità, precisione e concordanza di tali presunzioni non sono determinati ex lege dal semplice scostamento del reddito dichiarato rispetto a quello rideterminato dal software Gerico.
La Suprema Corte evidenzia quindi – ancora una volta – come sia necessario il contradditorio endoprocedimentale, quale elemento determinante per adeguare alla realtà economica del singolo contribuente la mera ipotesi di evasione rilevata dallo studio di settore. In sede di contradditorio il contribuente ha “l’onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli “standards” o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo in esame”. Mentre è obbligo dell’Ufficio motivare con adeguatezza l’avviso di accertamento basato sugli studi di settore, evitando l’automatismo dell’accertamento in base allo scostamento, ed integrare la motivazione stessa “con la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello “standard” prescelto”, evidenziando le ragioni per cui sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente.
La pronuncia consolida il filone giurisprudenziale inaugurato dalle Sezioni Unite con sentenza del 18 dicembre 2009, n. 26635, secondo cui “gli studi di settore costituiscono indici rilevatori di possibili antinomie nel comportamento fiscale del contribuente sotto il profilo della divergenza dell’ammontare dei ricavi rispetto all’elaborazione statistica che determina un livello definito “normale” di redditività. Peraltro, in ossequio al principio di capacità contributiva, lo scostamento deve assumere connotato di grave incongruenza e, conseguentemente, l’Amministrazione finanziaria è tenuta alla verifica in contraddittorio della situazione economica del contribuente al
fine di accertare la compatibilità tra l’effettiva capacità reddituale del contribuente e gli elementi desumibili dagli studi di settore”.

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OK AL RIMBORSO DELL'IVA RELATIVA AI BENI MOBILI AMMORTIZZABILI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario, da IPSOA Quotidiano, 14 giugno 2013

È legittimo il diritto di rimborso dell’IVA relativa ai beni mobili ammortizzabili anche quando il contratto di acquisto preveda una clausola di riserva della proprietà. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione con sentenza n. 13315 del 29 maggio 2013. La Suprema Corte, intervenendo sulla questione del rimborso dell’eccedenza detraibile dell’IVA relativa ad acquisti di beni mobili ammortizzabili, ha dichiarato che è legittimo il diritto di rimborso dell’IVA nell’ipotesi contemplata dall’art. 30, comma 3, lettera c), D.P.R. n. 633/1972, riferita “all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili […]”, anche quando il contratto di acquisto preveda una clausola di riserva della proprietà in forza della quale il passaggio dei beni all’acquirente si verifica nel momento dell’integrale pagamento del prezzo che, nel caso di specie, non risultava ancora avvenuto.
Ciò in considerazione di quanto disposto dall’art. 2, comma 2, n.1), del decreto IVA, il quale assimila le vendite con riserva di proprietà alle cessioni di beni, e dall’art. 6, comma 1, il quale dispone che tali cessioni, se hanno per oggetto beni mobili, si considerano effettuate nel momento della consegna o spedizione.
In particolare, a norma dell’art. 2, comma 2, n. 1), del decreto IVA, le vendite con riserva di proprietà costituiscono cessioni di beni “assimilate” alle cessioni in senso stretto, cioè con trasferimento della proprietà, oltre che a titolo oneroso. Quindi, tali vendite, al pari delle locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per entrambe le parti, di cui al successivo n. 2) del citato comma 2 dell’art. 2, integrano il presupposto oggettivo d’imposta anche se, in deroga alle regole generali della disciplina civilistica, non soddisfano tutti i requisiti delle cessioni.
Dal punto di vista temporale, l’art. 6, comma 1, D.P.R. n. 633/1972 dispone altresì che le operazioni in esame, a differenza delle altre ipotesi i cui effetti traslativi si producono posteriormente, si considerano effettuate in base ai parametri “ordinari”, vale a dire – per le
cessioni di beni mobili – nel momento della consegna o della spedizione.
Secondo i Giudici di legittimità, il rimborso dell’eccedenza dell’imposta detraibile spetta in quanto “nel caso di contratto di vendita con riserva di proprietà che riguardi […] beni mobili, in virtù dell’anticipazione ai fini fiscali dell’effetto traslativo, l’imposta diviene esigibile sull’intero corrispettivo nel momento della consegna o spedizione dei beni ed è versata con le modalità e nei termini stabiliti nel D.P.R. n. 633 del 1972”.
Con tale pronuncia, i Giudici di Piazza Cavour stabiliscono dunque che, ai fini IVA, l'acquisto di beni mobili ammortizzabili con riserva della proprietà non preclude il diritto di rimborso della relativa imposta. Agli effetti dell'IVA, infatti, la sospensione civilistica del trasferimento della proprietà a garanzia del pagamento integrale del prezzo non opera e, dato che per le vendite di beni mobili con riserva della proprietà l'imposta diventa esigibile e, quindi, detraibile nel momento della consegna o della spedizione, è in tale momento che sorge il diritto di rimborso.
Alla luce del suesposto principio, i Giudici di legittimità, confermando le decisioni rese in primo grado e in appello, hanno escluso pertanto che i beni acquistati diventassero fiscalmente ammortizzabili solo nel momento in cui si fosse verificato il passaggio della proprietà, con conseguente diniego del rimborso chiesto in un momento anteriore.
La Suprema Corte, in virtù di quanto disposto dall’art. 30, D.P.R. n. 633/1972, ha ritenuto - correttamente, a parere di chi scrive - che, anche per il contratto di vendita di beni mobili con riserva di proprietà, l’imposta diventa esigibile sull’intero corrispettivo nel momento della consegna ed è versata secondo le regole generali che caratterizzano le operazioni soggette a IVA.
In definitiva, se l’IVA diventa esigibile nel momento della consegna, è a partire da tale momento che la stessa, essendo detraibile ai sensi dell’art. 19, comma 1, D.P.R. 633/1972, è anche rimborsabile.

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OK AL RIMBORSO DELL'IVA RELATIVA AI BENI MOBILI AMMORTIZZABILI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario, da IPSOA Quotidiano, 14 giugno 2013

È legittimo il diritto di rimborso dell’IVA relativa ai beni mobili ammortizzabili anche quando il contratto di acquisto preveda una clausola di riserva della proprietà. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione con sentenza n. 13315 del 29 maggio 2013. La Suprema Corte, intervenendo sulla questione del rimborso dell’eccedenza detraibile dell’IVA relativa ad acquisti di beni mobili ammortizzabili, ha dichiarato che è legittimo il diritto di rimborso dell’IVA nell’ipotesi contemplata dall’art. 30, comma 3, lettera c), D.P.R. n. 633/1972, riferita “all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili […]”, anche quando il contratto di acquisto preveda una clausola di riserva della proprietà in forza della quale il passaggio dei beni all’acquirente si verifica nel momento dell’integrale pagamento del prezzo che, nel caso di specie, non risultava ancora avvenuto.
Ciò in considerazione di quanto disposto dall’art. 2, comma 2, n.1), del decreto IVA, il quale assimila le vendite con riserva di proprietà alle cessioni di beni, e dall’art. 6, comma 1, il quale dispone che tali cessioni, se hanno per oggetto beni mobili, si considerano effettuate nel momento della consegna o spedizione.
In particolare, a norma dell’art. 2, comma 2, n. 1), del decreto IVA, le vendite con riserva di proprietà costituiscono cessioni di beni “assimilate” alle cessioni in senso stretto, cioè con trasferimento della proprietà, oltre che a titolo oneroso. Quindi, tali vendite, al pari delle locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per entrambe le parti, di cui al successivo n. 2) del citato comma 2 dell’art. 2, integrano il presupposto oggettivo d’imposta anche se, in deroga alle regole generali della disciplina civilistica, non soddisfano tutti i requisiti delle cessioni.
Dal punto di vista temporale, l’art. 6, comma 1, D.P.R. n. 633/1972 dispone altresì che le operazioni in esame, a differenza delle altre ipotesi i cui effetti traslativi si producono posteriormente, si considerano effettuate in base ai parametri “ordinari”, vale a dire – per le
cessioni di beni mobili – nel momento della consegna o della spedizione.
Secondo i Giudici di legittimità, il rimborso dell’eccedenza dell’imposta detraibile spetta in quanto “nel caso di contratto di vendita con riserva di proprietà che riguardi […] beni mobili, in virtù dell’anticipazione ai fini fiscali dell’effetto traslativo, l’imposta diviene esigibile sull’intero corrispettivo nel momento della consegna o spedizione dei beni ed è versata con le modalità e nei termini stabiliti nel D.P.R. n. 633 del 1972”.
Con tale pronuncia, i Giudici di Piazza Cavour stabiliscono dunque che, ai fini IVA, l'acquisto di beni mobili ammortizzabili con riserva della proprietà non preclude il diritto di rimborso della relativa imposta. Agli effetti dell'IVA, infatti, la sospensione civilistica del trasferimento della proprietà a garanzia del pagamento integrale del prezzo non opera e, dato che per le vendite di beni mobili con riserva della proprietà l'imposta diventa esigibile e, quindi, detraibile nel momento della consegna o della spedizione, è in tale momento che sorge il diritto di rimborso.
Alla luce del suesposto principio, i Giudici di legittimità, confermando le decisioni rese in primo grado e in appello, hanno escluso pertanto che i beni acquistati diventassero fiscalmente ammortizzabili solo nel momento in cui si fosse verificato il passaggio della proprietà, con conseguente diniego del rimborso chiesto in un momento anteriore.
La Suprema Corte, in virtù di quanto disposto dall’art. 30, D.P.R. n. 633/1972, ha ritenuto - correttamente, a parere di chi scrive - che, anche per il contratto di vendita di beni mobili con riserva di proprietà, l’imposta diventa esigibile sull’intero corrispettivo nel momento della consegna ed è versata secondo le regole generali che caratterizzano le operazioni soggette a IVA.
In definitiva, se l’IVA diventa esigibile nel momento della consegna, è a partire da tale momento che la stessa, essendo detraibile ai sensi dell’art. 19, comma 1, D.P.R. 633/1972, è anche rimborsabile.

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ILLEGITTIMI GLI ATTI SOTTOSCRITTI DA "FALSI" DIRIGENTI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario, da IPSOA Quotidiano, 29 aprile 2013

Sono illegittimi gli accertamenti e gli altri atti impositivi sottoscritti da dirigenti la cui delibera di nomina è priva di effetti. È illegittima la cartella di pagamento sottoscritta da personale privo della qualifica di dirigente a seguito di sospensione della delibera di nomina. È questo il principio sancito dalla Commissione Tributaria Provinciale di Messina con sentenza n. 128/1/13, depositata lo scorso 8 febbraio, la quale ha accolto il ricorso presentato dal contribuente avverso una cartella di pagamento, dichiarandone l’inesistenza poiché la stessa risultava sottoscritta da un soggetto il cui provvedimento di nomina dirigenziale era stato dichiarato privo di effetti.
Nel caso di specie, il Giudice del lavoro aveva sospeso infatti la nomina a dirigente del soggetto che aveva sottoscritto l’atto impugnato con ben due provvedimenti, ritenendo che il conferimento dell’incarico a funzioni dirigenziali fosse avvenuto in violazione delle procedure concorsuali previste dalle legge.
Secondo i Giudici del merito, l’Amministrazione finanziaria avrebbe potuto anche ricorrere all’istituto della prorogatio dei poteri (ovvero rendere validi gli atti di funzionari effettivamente, anche se illegittimamente, investiti dall’ufficio), ma se ciò si protrae oltre i quarantacinque giorni, in virtù di quanto disposto dalla legge n. 444 del 1994, l’organo amministrativo decade e, conseguentemente, tutti gli atti adottati dall’organo decaduto sono nulli così come sono nulli gli atti emanati nel periodo di proroga.
Con la pronuncia in commento, la Commissione tributaria provinciale di Messina afferma tout court l’illegittimità della cartella di pagamento sottoscritta da un dirigente la cui delibera di nomina sia stata sospesa e, conseguentemente, privata di effettiex tunc.
La pronuncia si ricollega alla nota questione dei circa 800 dirigenti dell’Agenzia delle Entrate nominati “illegittimamente” (ovvero senza regolare concorso e senza tenere in alcuna considerazione le graduatorie di precedenti concorsi), come sancito dal TAR del Lazio con
sentenza del 1° agosto 2011, n. 6884, che annullava la delibera del Comitato di gestione dell’Agenzia delle Entrate. Tale delibera aveva modificato l’art. 24, comma 2, del Regolamento di amministrazione, introducendo la possibilità di coprire quasi tutti i posti vacanti della dotazione organica dirigenziale. Al fine di evitare una paralisi del sistema fiscale in una fase di crisi economica, il Consiglio di Stato interveniva sospendendo la pronuncia del TAR e congelandone temporaneamente gli effetti.
Tuttavia ora tale rimedio risulta essere insufficiente.
In virtù di quanto stabilito dai Giudici siciliani, consegue infatti che gli atti sottoscritti dai circa 800 dirigenti dell’Agenzia delle Entrate nominati senza concorso rischiano di essere dichiarati illegittimi, almeno sino a quando il Consiglio di Stato non si sarà pronunciato.
Le conseguenze potrebbero essere gravissime sotto il profilo del danno erariale, ma positive per tutti i contribuenti raggiunti da atti impositivi sottoscritti da personale privo della qualifica di dirigente: tali atti, infatti, sarebbero qualificati completamente illegittimi.
Tuttavia, vista la difficoltà per il contribuente a reperire la lista dei circa 800 dirigenti “decaduti” su un totale di 1.143 dirigenti dell’Agenzia delle Entrate, viene spontaneo chiedersi: come può il contribuente sapere se il direttore provinciale o il soggetto che ha firmato l’atto o rilasciato la delega rientra tra quegli individui che, secondo quanto ritenuto dal TAR del Lazio, ricoprono un incarico con funzioni dirigenziali “illegittimo”?
Una strada percorribile potrebbe essere quella di eccepire, in via generale, l’eventuale vizio di sottoscrizione, sia del capo dell’ufficio (nell’attuale sistema, tale figura coincide con il direttore provinciale) sia del funzionario da questi delegato, nonostante l’oggettiva impossibilità circa il reperimento della predetta lista. Così operando, infatti, l’onere della prova in merito alla legittimazione attiva del soggetto sottoscrittore dell’atto impugnato verrebbe traslato in capo all’Amministrazione finanziaria resistente in giudizio e, in caso di mancato riscontro all’eccezione formulata, la medesima eccezione troverebbe accoglimento con conseguenziale annullamento dell’atto oggetto di impugnazione.

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